行賄人代繳的個稅等應(yīng)否計入受賄數(shù)額

　　【典型案例】

　　秦某，A市發(fā)展和改革委員會原黨組成員、主任，2016年與私營企業(yè)主馬某相識。2017年，應(yīng)馬某請托，秦某利用職務(wù)便利，為馬某公司項目順利通過審批提供幫助。馬某為了表達對秦某的感謝，也為了求得秦某更大幫助，主動提出讓秦某兒子秦小某到其公司任銷售部經(jīng)理，秦某欣然接受。2018年，秦小某與馬某公司簽訂勞動合同，在銷售部擔任經(jīng)理，但從未上班，秦某對此知情。為了平息員工對此的不滿，馬某額外向銷售部員工發(fā)放加班費。2021年，秦某被立案審查調(diào)查，馬某聞訊后辭退了秦小某。任職期間，馬某公司累計為秦小某繳納32萬元“五險一金”和28萬元個人所得稅，根據(jù)勞動合同約定支付10萬元商業(yè)保險費，秦小某累計領(lǐng)取工資140萬元，秦某對此知情。馬某公司還向銷售部員工發(fā)放加班費50萬元，秦某及秦小某對此不知情。

　　【分歧意見】

　　在案件審理過程中，對于秦某以秦小某掛名取酬方式非法收受馬某財物，構(gòu)成受賄罪沒有爭議，但對于具體受賄數(shù)額存在分歧意見。

　　第一種意見認為：馬某公司為秦小某繳納的“五險一金”、個人所得稅、法定義務(wù)之外的商業(yè)保險費用以及向其他員工支付的加班費用沒有直接支付給秦小某，因此均不應(yīng)計入受賄數(shù)額。本案受賄數(shù)額應(yīng)為秦小某實際獲得的工資140萬元。

　　第二種意見認為：馬某公司為秦小某繳納的“五險一金”和法定義務(wù)之外的商業(yè)保險費用受益方為秦小某，應(yīng)計入秦某的受賄數(shù)額。公司代秦小某扣繳的個人所得稅始終未受秦小某控制，不計入受賄數(shù)額。公司發(fā)放加班費的決策并非應(yīng)秦某或秦小某要求而作出，秦某或秦小某也沒有直接受益，不應(yīng)計入受賄數(shù)額。因此，本案受賄數(shù)額應(yīng)為182（140+32+10）萬元。

　　第三種意見與第二種意見大部分一致，主要分歧在于個人所得稅的認定。該意見認為，個人所得稅是秦小某領(lǐng)取薪酬所必須承擔的稅費，屬于秦某非法收受財物產(chǎn)生的必要費用。馬某公司代秦小某扣繳的個人所得稅屬于秦某收受的財產(chǎn)性利益，應(yīng)計入受賄數(shù)額。本案受賄數(shù)額應(yīng)為210（140+32+10+28）萬元。

　　【評析意見】

　　筆者同意第三種意見，分析如下：

　　受賄的本質(zhì)是權(quán)錢交易。在確定受賄數(shù)額時，一般應(yīng)根據(jù)受賄人收受財物或財產(chǎn)性利益的價值來確定。對于行賄人為了實現(xiàn)行賄目的而額外支出的費用是否應(yīng)計入受賄數(shù)額，應(yīng)堅持主客觀相統(tǒng)一原則，結(jié)合受賄人主觀認識、有無對收受賄賂的具體要求，額外支出費用的具體內(nèi)容、性質(zhì)、產(chǎn)生原因等因素綜合分析。

　　一、關(guān)于“五險一金”是否應(yīng)計入受賄數(shù)額

　　根據(jù)《中華人民共和國勞動法》《中華人民共和國社會保險法》《住房公積金管理條例》等法律法規(guī)，“五險一金”為基本養(yǎng)老保險、基本醫(yī)療保險、失業(yè)保險、工傷保險、生育保險和住房公積金，屬于強制繳納的費用。其中基本養(yǎng)老保險、基本醫(yī)療保險、失業(yè)保險、住房公積金由單位和職工共同繳納，工傷保險、生育保險則由單位全額繳納。用人單位有義務(wù)為職工繳納，并代職工扣繳其個人應(yīng)繳納的“五險一金”費用。掛名取酬情形下，“五險一金”屬于受賄人特定關(guān)系人領(lǐng)取薪酬，即受賄人收受財物產(chǎn)生的必要費用。領(lǐng)薪人能夠通過工資單或工資明細、其個人養(yǎng)老、醫(yī)療、公積金賬戶等途徑查詢到其繳費情況，對“五險一金”理應(yīng)明確知情。作為一種保障廣大勞動者的社會保險制度所產(chǎn)生的費用，領(lǐng)薪人同時也是受益方。綜上，行賄人繳納的“五險一金”費用應(yīng)作為受賄人所收受財物計入受賄數(shù)額。第一種意見認為秦小某沒有直接領(lǐng)取“五險一金”費用，因此不應(yīng)計入受賄數(shù)額的觀點對“收受財物”的理解過于狹窄。

　　二、關(guān)于單位為職工提供法定義務(wù)之外的福利是否應(yīng)計入受賄數(shù)額

　　許多單位為了更好保障本單位職工權(quán)益，會額外購買保險或者實施年金計劃等，相應(yīng)支付的保險費等均為貨幣性支出。這些法定義務(wù)之外的福利屬于職工所享受的能夠以貨幣計量的利益。同時，這些額外支出與員工權(quán)益密切相關(guān)，一般會在公司重要文件及勞動合同中明確規(guī)定，屬于職工知情的范疇。因此，掛名取酬情形下，單位為職工提供的法定義務(wù)之外，職工明確知情的福利支出一般應(yīng)計入受賄數(shù)額。本案中，馬某公司在與秦小某所簽的勞動合同中約定了購買商業(yè)保險事宜，公司年度財務(wù)報告等重要文件對該項支出有明確說明，秦某也對此知情。綜上，馬某公司為秦小某支付的10萬元商業(yè)保險費屬于秦某收受的財產(chǎn)性利益，應(yīng)計入受賄數(shù)額。

　　三、關(guān)于個人所得稅是否應(yīng)計入受賄數(shù)額

　　根據(jù)《中華人民共和國憲法》《中華人民共和國個人所得稅法》等法律規(guī)定，具有應(yīng)稅所得的居民個人應(yīng)依法繳納個人所得稅，這也是每一名公民理應(yīng)了解的基本義務(wù)。掛名取酬情形下，個人所得稅屬于受賄人特定關(guān)系人取得薪酬所必然承擔的稅費，應(yīng)計入受賄數(shù)額。

　　第二種意見認為單位代為扣繳的個人所得稅始終未受到領(lǐng)薪人的控制，因此不計入受賄數(shù)額，而未被代為扣繳的個人所得稅由于受領(lǐng)薪人的控制，則可以計入受賄數(shù)額。筆者對此持不同觀點。從理論維度來說，一方面，作為一種會影響到個人信用征信的稅費，個人所得稅是具有應(yīng)稅收入的居民應(yīng)承擔的稅收義務(wù)。在掛名取酬方式中，個人所得稅是受賄人非法收受財物所產(chǎn)生的必要費用。代扣代繳是個人所得稅繳納的一種方式，并不影響個人所得稅屬于領(lǐng)薪人應(yīng)承擔稅費的性質(zhì)。另一方面，根據(jù)“兩高”《關(guān)于辦理貪污賄賂刑事案件適用法律若干問題的解釋》，賄賂犯罪中財物包括財產(chǎn)性利益，財產(chǎn)性利益則包括可以折算為貨幣的物質(zhì)利益。能夠明確屬于受賄人獲利并能折算成貨幣的，比如債務(wù)免除，也屬于財產(chǎn)性利益。綜上，繳納個人所得稅是具有應(yīng)稅收入居民應(yīng)盡的義務(wù)，且是能折算成貨幣、數(shù)額確定的義務(wù)。如果行賄人為受賄人繳納了個人所得稅，受賄人以此而獲得了利益，所繳納的個人所得稅理應(yīng)計入受賄數(shù)額。從實踐維度來說，根據(jù)《中華人民共和國個人所得稅法》《中華人民共和國個人所得稅法實施條例》，每年3-6月，居民個人還應(yīng)就其上一年全部應(yīng)納稅所得進行個人所得稅的匯算清繳，根據(jù)個人全年各項應(yīng)稅所得計算確定個人所得稅的最終數(shù)額，對單位代扣代繳的數(shù)額進行多退少補。如果以繳納方式來確定個人所得稅是否計入受賄數(shù)額，不僅極有可能導(dǎo)致受賄數(shù)額不準確，還會產(chǎn)生利用個人所得稅多種繳納方式的特點而人為操控受賄數(shù)額，從而影響定罪量刑的可能性。因此，無論是從理論維度，還是從實踐維度，掛名取酬中領(lǐng)薪人因此產(chǎn)生的個人所得稅均應(yīng)計入受賄數(shù)額。

　　具體的處理方式上，筆者認為，應(yīng)以受賄人特定關(guān)系人領(lǐng)取的薪酬為基礎(chǔ)，計算出應(yīng)繳納的個人所得稅，作為受賄人明確知情且數(shù)額確定的財產(chǎn)性利益計入受賄數(shù)額。對于單位已代繳的部分，由于已經(jīng)上繳財政，在涉案財物處理時不應(yīng)再追繳。本案中，經(jīng)計算，秦小某在馬某公司所領(lǐng)薪酬應(yīng)繳納的個人所得稅數(shù)額與公司代繳金額一致，因此，公司代繳的28萬元應(yīng)計入受賄數(shù)額。同時，考慮到該部分錢款已上繳財政，在涉案財物處置時無需再予以追繳。

　　四、關(guān)于單位其他額外支出是否應(yīng)計入受賄數(shù)額

　　掛名取酬情形下，單位可能還會因此支出其他額外費用。此時，判斷其是否應(yīng)計入受賄數(shù)額，同樣應(yīng)堅持主客觀相一致原則，著重分析受賄人主觀是否知情或應(yīng)該知情，費用的具體內(nèi)容、產(chǎn)生原因，是否屬于行賄所必需的費用等。本案中，馬某是為了平息其他員工不滿而額外發(fā)放加班費，并非其行賄所必需的費用。秦小某對此既不知情，也沒有因此獲得財產(chǎn)性利益。因此，馬某公司支出的50萬元加班費不應(yīng)計入受賄數(shù)額。